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华星咨询集团2018年2月税务快讯
日期:2018-03-08  人气:1438

本期主题:

一、《财政部、国家税务总局关于公益性捐赠支出企业所得税税前结转扣除有关政策的通知》

二、关于税收协定中“受益所有人”有关问题的公告

三、财政部关于印发《其他专业资格人员担任特殊普通合伙会计师事务所合伙人暂行办法》的通知

四、财政部、国家税务总局关于非营利组织免税资格认定管理有关问题的通知

五、华星关于税局下发的“境外机构派遣人员自查表”提醒函

 

主题一   关于公益性捐赠支出企业所得税税前结转扣除有关政策的通知 财税[2018]15号

文件要点:

   企业通过公益性社会组织或者县级(含县级)以上人民政府及其组成部门和直属机构,用于慈善活动、公益事业的捐赠支出,在年度利润总额12%以内的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除;超过年度利润总额12%的部分,准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。

 华星解读:

1.条文中的“年度利润总额”不是“应纳税所得额”:是指依照国家统一会计制度的规定计算的大于零的数额,具体是《a100000 中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(a类)》第13行“利润总额”

2.企业公益性捐赠税前扣除规定:一是全额扣除(例如《财政部税务总局 海关总署关于北京2022年冬奥会和冬残奥会税收政策的通知》<财税[2017]60号>)、二是限额扣除、三是不得扣除(主要包括但不限于捐赠票据不符合规定等)。

具体来说要满足三个限制条件:

(1)捐赠方式及用途:间接捐赠:通过有税前扣除资格的公益性社会组织,县级以上人民政府及组成部门和直属机构捐赠,而不能直接捐赠。用途:用于慈善活动、公益事业的捐赠。

(2)总额:12%:捐赠本期税前扣除总额受限:在年度会计利润总额的12%内;先进先出法(进:结转;出:税前扣除):应先扣除以前年底结转的捐赠支出。

(3)时间:3年:捐赠结转税前扣除时间受限:结转年限自捐赠发生年度的次年起最长不得超过三年。

3.政策执行时间:本通知自2017年1月1日起执行。2016年9月1日至2016年12月31日发生的公益性捐赠支出未在2016年税前扣除的部分,可按本通知执行。这意味着2016年度公益性捐赠超额纳税调增的部分以结转到2017、2018、2019年度税前扣除。

 

主题二 国家税务总局关于税收协定中“受益所有人”有关问题的公告

国家税务总局公告2018年第9号

 背景:

  为加强税收协定执行工作,进一步完善“受益所有人”规则,2018年2月6日,国家税务总局重磅发布了《关于税收协定中“受益所有人”有关问题的公告》(国家税务总局公告2018年第9号,以下简称“9号公告”),适用于2018年4月1日及以后发生纳税义务或扣缴义务需要享受税收协定待遇的事项。

相比之前“受益所有人”相关规定,9号公告存在两个最引人瞩目的进步:

1. 显著扩大了之前的安全港规则,并且允许当子公司不满足“受益所有人”身份时,通过判定其母公司是否满足“受益所有人”条件,来决定是否可以享受税收协定待遇,即使母子公司并不在同一国家;

2. 9号公告的解读提供了非常详细的案例,以帮助纳税人更好理解“实质性经营活动”要求,特别是投资控股公司这一先前存在重大不确定性领域的“实质性经营活动”要求。

因此,对于希望享受税收协定待遇的纳税人来说,9号公告确有很大帮助。

文件要点:

1.   扩大30号公告规定的安全港范围:

9号公告规定,四类情形下的申请人可适用安全港,除缔约对方居民上市公司及其在缔约对方的子公司外,还增加居民个人和政府及其直接或间接100%持有的实体。

2.   多层架构下的额外宽免

  601号文和30号公告规定,只有符合安全港条件,或满足“受益所有人”条件,其从中国取得的所得方可享受税收协定待遇 。而9号公告则更为宽松,两种情形下不符合“受益所有人”条件但符合一定条件的申请人取得的股息仍可享受税收协定待遇,即:1)直接或间接持有申请人100%股份的人符合“受益所有人”条件,且为申请人所属居民国(地区)居民;2)直接或间接持有申请人100%股份的人符合“受益所有人”条件,但不是申请人所属居民国(地区)居民,该人和间接持有股份情形下的中间层符合相关条件。

3.   修改601号文件规定的“受益所有人”身份判定的不利因素

(1)9号公告中的第一项不利因素

9号公告对601号文的第一项不利因素(即对其取得的所得在一定时限内有一定比例的支付义务)进行了两方面的修改:1)将支付比例从原先的60%降低到50%;2)提出虽未约定义务但已形成支付事实的也构成不利因素,这一点同样参考了利益限制规则中“衍生利益”测试的相关概念。

(2) 9号公告中的第二项不利因素

基于601号文中的第二至第四项不利因素均与实质性经营活动相关,因此,9号公告基本上将这三项不利因素整合为一项不利因素,进一步明确了实质性经营活动的内容和判定,以及进一步将“从事的其他经营活动不够显著”,判定为不构成实质性经营活动。这一规定与投资管理公司尤其相关。

601号文提出了一个中国版的“受益所有人”概念,要求申请人具有实质性经营活动。 这与国际上对“受益所有人”的税务理解有所不同,国际上一般只关注申请人对希望享受协定待遇的所得和相关资产的控制程度(中国的“受益所有人”概念同时强调控制和实质性经营活动)。多年来,纳税人一直呼吁将实质性经营活动测试与控制测试区分对待,前者可适用反避税规则。 然而,随着9号公告的发布,纳税人这一呼吁落空,实质性经营活动测试仍是判定“受益所有人”身份的一项重要因素。

但是,与601号文有所不同的是,9号公告的解读在“哪种程度的实质满足受益所有人测试“方面,提供了非常明确且详细的指引,同时辅之以丰富的案例。与165号文一致,9号公告明确投资控股管理活动可以构成实质性经营活动,进而申请享受协定待遇。9号公告解读中的案例尤为关注投资管理活动,并且高度明确了哪些投资管理活动类型和资源满足实质性经营活动要求。

(3)9号公告中的第三至第五项不利因素

601号文中的境外低税因素,背对背贷款以及许可这三项不利因素,在9号公告中得以保留。 

4.   明确不属于“代为收取所得”的情形

  30号公告第四条规定:“代理人代为收取所得的,无论代理人是否属于缔约对方居民,都不应据此影响对申请人受益所有人身份的认定。”实践中有一些案例,申请人为股东基于持有股份从子公司取得股息,或者为债权人基于持有债权从债务人取得利息,或者为特许权授予人基于授予特许权从特许权使用人取得特许权使用费,但自称代其他人收取所得,公告第六条明确以上情形不属于“代为收取所得”。

  30号公告第四条规定:“代理人应向税务机关声明其本身不具有受益所有人身份。”由于60号公告已要求申请人填报“是否通过代理人取得该项所得”以及代理的相关信息,为避免重复报送,公告取消报送该声明。

5.   其他内容

60号公告发布之后,纳税人申请享受协定待遇取消了事前审批,实施事前备案。因此,9号公告规定:地方税务机关如认为应当否定“受益所有人”身份,而撤销申请人享受税收协定待遇,需要报经省税务机关同意后执行。这与之前尚实行事前审批的30公告的内在逻辑是一致的。

此外,9号公告还在其他方面对之前的规定进行了修改和完善,包括:明确持股比例规定的时间标准;明确不属于“代为收取所得”的情形;明确应当提供证明“受益所有人”身份的资料;明确适用一般反避税相关规定的情形等。

 

主题三 财政部关于印发《其他专业资格人员担任特殊普通合伙会计师事务所合伙人暂行办法》的通知  财会〔2018〕4号

文件要点:

1)明确了可以担任特殊普通合伙会计师事务所合伙人的其他专业资格人员范围。其他专业资格人员范围暂定为目前与事务所业务关联度高的和造价工程师三类。

2)比照担任合伙人条件,对其他专业资格人员担任特殊普通合伙会计师事务所合伙人的条件作了具体规定,包括在会计师事务所专职执业、未受过刑事处罚、成为合伙人前3年内未因执业行为受到行政处罚、有取得相关职业资格后最近连续5年从事相关工作的经验等。

3)为防止其他专业资格人员控制事务所,对人员比例进行了限定,即此类合伙人总数不得超过事务所合伙人总数的20%,任一非注册会计师合伙人持有的合伙财产份额不得位居前5位等。

(4)明确了相关后续管理措施,包括变更备案和年度报备要求等。

华星解读:

财政部曾在2010年7月出台过关于印发《财政部 工商总局关于推动大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的暂行规定》的通知(财会[2010]12号),其中的内容与财会[2018]4号《通知》的政策相仿,只不过当时政策规定的是“注册资产评估师、注册税务师、注册造价工程师可以担任特殊普通合伙会计师事务所的合伙人”现在由准入类资格演变成“资产评估师、税务师和造价工程师”的水平类资格,后续管理措施也发生了变化。

《通知》解决了在“注册”摘帽前已成为会计师事务所合伙人的原注册税务师、注册资产评估师、注册造价工程师在目前担任会计师事务所合伙人的合法性问题。同时明确了“注册”摘帽后的税务师、资产评估师和造价工程师依然可以成为会计师事务所合伙人的政策规定。实际上《通知》就是明确了了“注册”摘帽前后的身份资格传承问题。

 

主题四 财政部、国家税务总局关于非营利组织免税资格认定管理有关问题的通知

财税〔2018〕13号

内容要点:

 财政部、国家税务总局继2014年之后,2018年2月7日再次对非营利组织免税资格认定管理的有关问题出台新政。 《通知》称,根据《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第八十四条的规定,对非营利组织免税资格认定管理有关问题进行明确,并自2018年1月1日起执行。 与同时废止的《财政部 国家税务总局关于非营利组织免税资格认定管理有关问题的通知》(财税〔2014〕13号)规定相比较,认定符合条件的非营利组织必要条件发生了变化。

《通知》删除了“除当年新设立或登记的事业单位、社会团体、基金会及民办非企业单位外,事业单位、社会团体、基金会及民办非企业单位申请前年度的检查结论为‘合格’”的必要条件。此外,可获取免税资格的非营利组织的范围也有所改变,将原规定中“民办非企业单位”和“财政部、国家税务总局认定的其他组织”调整为“社会服务机构”和“财政部、税务总局认定的其他非营利组织”。

      对申请享受免税资格的非营利组织需报送的材料也做出了调整:(一)申请报告;(二)事业单位、社会团体、基金会、社会服务机构的组织章程或宗教活动场所、宗教院校的管理制度;(三)非营利组织注册登记证件的复印件;(四)上一年度的资金来源及使用情况、公益活动和非营利活动的明细情况;(五)上一年度的工资薪金情况专项报告,包括薪酬制度、工作人员整体平均工资薪金水平、工资福利占总支出比例、重要人员工资薪金信息(至少包括工资薪金水平排名前10的人员);(六)具有资质的中介机构鉴证的上一年度财务报表和审计报告;(七)登记管理机关出具的事业单位、社会团体、基金会、社会服务机构、宗教活动场所、宗教院校上一年度符合相关法律法规和国家政策的事业发展情况或非营利活动的材料;(八)财政、税务部门要求提供的其他材料。

       《通知》延续了“非营利组织免税优惠资格的有效期为五年”的规定,但对提出复审申请期限适度放宽。《通知》明确,非营利组织免税优惠资格的有效期为五年。非营利组织应在免税优惠资格期满后六个月内提出复审申请,不提出复审申请或复审不合格的,其享受免税优惠的资格到期自动失效。非营利组织免税资格复审,按照初次申请免税优惠资格的规定办理。  《通知》特别提出,已认定的享受免税优惠政策的非营利组织有下述情形之一的,应自该情形发生年度起取消其资格:(一)登记管理机关在后续管理中发现非营利组织不符合相关法律法规和国家政策的;(二)在申请认定过程中提供虚假信息的;(三)纳税信用等级为税务部门评定的c级或d级的;(四)通过关联交易或非关联交易和服务活动,变相转移、隐匿、分配该组织财产的;(五)被登记管理机关列入严重违法失信名单的;(六)从事非法政治活动的。因上述第(一)项至第(五)项规定的情形被取消免税优惠资格的非营利组织,财政、税务部门自其被取消资格的次年起一年内不再受理该组织的认定申请;因上述第(六)项规定的情形被取消免税优惠资格的非营利组织,财政、税务部门将不再受理该组织的认定申请。

华星解读:

1.    口径变化:

《中华人民共和国民法总则》第八十七条将非营利法人分为事业单位、社会团体、基金会、社会服务机构等四类;《中华人民共和国慈善法》第八条将慈善组织分为基金会、社会团体、社会服务机构等三类,《通知》将原“民办非企业单位”的表述改为“社会服务机构”,和其他法律契合,也进一步突出了组织的非营利性质。增加了“宗教院校”,将宗教团体举办的培养宗教教职人员和其他宗教专门人才的全日制院校纳入税收优惠范围。

2.    作人员工资福利开支从严

一是此次《通知》对“平均工资”作出进一步的明确。明确了“平均工资”的所在地为“地市级(含地市级)以上地区”,二是增加了“同行业同类组织”的规定。《通知》新增了工资薪金情况专项报告。之前一直是各地主管财政、税务部门要求提供的其他材料管理,经过十年的实践,财政部国家税务总局认为有必要将工资薪金情况专项报告作为一项法定材料管理。内容方面也做了延伸,除了证明工作人员整体平均工资薪金水平控制在“税务登记所在地的地市级(含地市级)以上地区的同行业同类组织平均工资水平的两倍”以内之外,还要说明工资福利占总支出比例,甚至要求披露至少包括但不限于工资薪金水平排名前10的人员情况。这一项材料是非营利组织没有通过支付工资薪金对财产进行分配和变相分配行为的重要证明文件,是对实务中名为非营利组织享受税收优惠,实为盈利组织变相工资分红现象的约束。

3.    复审时间更合理

原规定是免税优惠资格期满前三个月内提交申请,比如有效期为2013-2017年,按照原规定应该在2017年10月1日-12月31日之间申请复审,而复审通过后下一个有效期应该是2017-2021年,中间有一年是重叠的。将复审期限设定为期满后六个月内有利于复审工作的顺利进行。

4.    免税资格管理

取得免税资格并不意味着在免税资格有效期就一定能享受税收优惠,非营利组织在免税资格有效期内的每一个纳税年度,仍然需要保持免税资格的所有条件,当年符合《企业所得税法》及其《实施条例》和有关规定免税条件的收入,免予征收企业所得税;当年不符合免税条件的收入,照章征收企业所得税。 《通知》调整了取消资格的情形,明确了取消是从发生该情形的年度起取消,而非整个有效期都取消。比如某基金会免税资格有效期为2018-2022年,2021年纳税信用等级被评定为c级,免税资格自2021年起被取消,剩余期限不能享受相关的税收优惠。同时强化了征信在免税资格的地位。享受独有的免税税收优惠,必然要求非营利组织有更规范行为,从另一个角度看,可以理解为用财税政策促进征信体系的建设和发展。

 

主题五 关于税局下发的“境外机构派遣人员自查表”提醒函

目前园区税务局下发了“境外机构派遣人员自查表”,针对此事项,华星特提醒如下:

 1. 税务机关要求企业填写的自查表格是对企业派遣事项的审核

 2. 税务机关将重新评估企业的中国税务处理方法,最主要的是对派遣企业常设机构的认定

 3. 派遣企业如果存在以下几点判定因素,应当谨慎考虑是否构成常设机构(通常被判定构成)

a. 派遣企业对派遣人员工作结果承担部分或全部责任和风险

b. 派遣企业确定派遣人员的数量、任职资格、薪酬标准、工作地点

c. 考核评估被派遣人员的工作业绩

d. 接受企业向派遣企业支付管理费或服务费

e. 接受企业向派遣企业支付的款项超过派遣人员的薪资

f. 被派遣人员的工资未全额在中国纳税

 4.构成常设机构,需要交纳的税收如下:

a.在华人员的收入缴纳个税,该人员不能享受183天的税收协定的免税待遇

b.派遣企业需要交纳增值税

c.派遣企业构成中国境内机构,缴纳企业所得税

 我们的建议:

 由于常驻代表机构的认定对个税影响巨大,故贵司在填列表格时,要熟悉以上影响,并正确填列表格。

 

以上为截至2018年2月28日我们所知的相关法律的内容,以后如涉及相关法律的变更,以变更后的法律为准。

 

张云龙            [email protected]         0512-67628959   13806135560

吴华奇(撰稿人)   0512-62897113    13405213972

刘学(撰稿人)     [email protected]         0512-62991073   18662201287

 

 
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