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分红所涉法税疑难篇
日期:2018-05-14  人气:980

【编者按】79号文规定,投资企业以被投资企业股东会决议分红或转增的日期确定收入实现时点;个税法实施条例规定,被投资企业向自然人股东支付红利时履行代扣义务。看似简单清晰,泾渭分明,但实务上远比此复杂,对于投资企业而言,比如说公司没有股东会那收入时点如何确认?股东会授权董事会作出决议如何处理?如果授权后,股东会自行作出不一样的决议那又如何处理?对于自然人股东而言,股息与其向被投资企业负债相抵消的,何时履行扣缴义务?股东会决议分红但在实际分配前转让股权,且将股息所得缴纳了个税,那股权转让后,被投资企业分红的,自然人受让人是否需要交纳股息所得个税?等等疑难问题。

 

 

一、导入简单案例

昌海公司的股东有两名,自然人甲和a公司,持股比例分别为40%60%201821日,昌海公司召开股东会决议决定201831日分红100万,后因其他原因,截止201841日昌海公司只分红50万。问题:股东收入的确认时点、扣缴基数与时点?

 

(一)a公司

国税函【201079号文规定,企业权益性投资取得股息、红利等收入,应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期,确定收入的实现。

因此,a公司应于201831日确认分红收入60万。

借:利润分配———未分配利润 60

  贷:应付股利———a公司60

所得税法上确认收入的时点跟会计确认收入的时点一致,都采权责发生制原则。

 

2、自然人甲

本案中,昌海公司是否应在31日代扣股息红利个税?按股息40万标准代扣?还是应在41日代扣股息红利个税,按股息20标准代扣?

 

《个人所得税法实施条例》第35条规定,扣缴义务人在向个人支付应税款项时,应当依照税法规定代扣税款,按时缴库,并专项记载备查。支付,包括现金支付、汇拨支付、转账支付和以有价证券、实物以及其他形式的支付。

 

《个人所得税法实施条例》规定了个税代扣按收付实现制原则,即向股东实际支付时代扣个税。因此本案中应按20万标准代扣。但需要说明的是,对于支付的方式,实务中存在多种方式,就像我国的《物权法》 规定的交付一样,交付有现实交付、简易支付、占有改定、指示交付四种方式。公司向股东直接支付现金、转账汇款方式支付股息为常态,这种常态方式的支付类似于物权法所称的现实交付,但除了常态性支付外,还存在其他交付方式。比如,现实中存在以下情形:

1、股东欠被投资公司钱,股息直接用来抵消债务的。

2、股东欠第三方钱,公司按股东要求直接向第三方支付股息以偿还债务,或在未实际支付前被法院强制执行股息的。

3、因股东原因,公司未能按照股东会决议分配的时间支付。

4、其他情形导致被投资公司未能直接向自然人股东支付股息的。

 

以上情形,公司都未能直接向股东支付股息,但其实已构成了向股东支付的情形,支付不能仅限于直接支付,否则有悖于立法本意。比如第一种情形,如果代扣个税后的股息小于等于债务的,应当以股东会宣告分红的时间作为代扣个税时点。因此实务中需要根据具体情形进行分析。

 

(二)分红其他法税实务问题

 

(一)公司没有股东会,何时确认收入?

有些公司天然没有股东会,比如说中外合资经营企业法规定,合营企业的形式为有限责任公司,合营企业设董事会。因此,合营企业作为公司,但没有股东会。根据国税函【201079号文的规定,应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期,确定收入的实现。随之而来的问题,因合营企业没有股东会,因此如果严格按照79号文规定,无法确定收入的实现时点。因此,79号文存在着瑕疵,未考虑到合营企业这种特殊的有限公司。

 

(二)股东会能否授权董事会作出利润分配的效力与收入确认时点

公司法对股东会职权和董事会职权进行了规定,对于公司利润分配事项,董事会仅享有制订权,股东会则享有最终审批权。考虑到召开股东会很繁琐,因此有些公司股东会授权董事会作出利润分配决议。

 

首先带来的法律问题是这种授权是否有效?这涉及到公司法对于不同机构的职权规定是属于强制性规定还是任意性规定的问题。理论上,公司法的强制性规定,主要是关涉董事及其他高管的信义义务、第三人利益保护等。因此,对于股东会授权董事会作出利润分配决定的,该种授权不会损害第三人利益,也不关涉信义义务,因此,未违反法律的强制性规定,一般应认定有效,如果股东会一致通过,效力自无问题,但如果大股东滥用资本多数决规则通过授权董事会作出利润分配决议的而损害小股东利益的,则应认定无效。

 

其次带来的税务问题就是何时确认收入时点?董事会根据授权作出利润分配决定,董事会决议可视为股东会决议,根据79号文,按照董事会作出利润分配决议的时点作为收入确认时点。对于税务机关而言,依据公示公信商法原则,根据载明授权董事会作出利润分配的章程作出董事会会决议的时点作为收入确认时点,理据充分。

 

但实务中又出现了事后股东会另行作出与董事会决议不一致的利润分配决定,于此情形,又该如何确认收入时点?笔者认为,仍应根据董事会作出利润分配的时间作为收入确认时点,但如果事后授权被取消,或董事会决议被撤销等情形,则按照股东会作出利润分配的时间作为收入确认时点,并作出相应的税务处理。

 

(三)股东将含息股权纳税后转让公司才分红的,受让方应否缴纳个税?

举个例子,自然人甲系a公司股东,其股权成本为1000万。2018年,a公司作出决议当年分配利润,其中自然人甲享有的利润分配为200万,a公司无其他净资产项目。自然人甲将其持有a公司的股权转让给自然人乙,转让价为1200万。转让前,a公司尚未分配利润,但甲就股息向税务机关缴纳了个税40万,转让后,a公司分红。问题:乙应否缴纳股息所得个税?乙的股权成本是多少?

 

如果本案中,甲未缴纳股息所得个税而直接转让,则甲需缴纳股权转让所得个税40万,乙的股权成本为1200万,当无疑问。但本案中,甲缴纳了股息所得个税后,此时,甲的股权转让可分为股权转让收入1000万,股息所得转让收入200万(实质为后文提及的债权转让收入200万),而该两种转让都属于平价转让,不存在税务机关核定收入情形,因此,a公司分红后,乙分得的红利无需缴纳个税,其股权成本为1000万,而这正是实务中很多人搞不明白的地方。

 

(四)股东能否诉请分红?

股东有请求分红的权利,但是分红请求权分为抽象意义上的请求权和现实意义上的请求权。公司法规定股东享有按照出资比例或约定比例请求分红的权利,但这种请求权属于抽象意义上的请求权,并不具有可诉性,只有当公司治理机构作出分配股利的决议时,股东的现实意义上的请求权始发生,如果不分红的,股东可以提起诉讼。

 

对此,最高人民法院审理的长益资源路桥有限公司与武汉华益路桥管理有限公司、武汉公路桥梁建设集团有限公司管辖裁定书[2015)民四终字第4]认为,“依据公司法相关规定,股东请求分配公司盈余的,应以公司有可供分配的利润以及公司的权力机关决定分配股利为前提。只有当分配股利的决议形成时,股东的盈余分配请求权才转化为实在的债权,方属于人民法院管辖范围。据此,长益公司直接起诉主张利润分配不合法,违反了公司自治原则,人民法院应当不予受理。

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